BFH: Maßgeblich für die Umsatzsteuerbefreiung von Krankenhäusern in privater Trägerschaft bis 31. Dezember 2008 sind nichtärztliche Wahlleistungen

Einführung:

Die umsatzsteuerfreien Leistungen durch Krankenhäuser sind wegen des erheblichen Umfangs von Leistungen der Krankenhäuser ein wirtschaftlich bedeutsames Thema. Je nach der Ausgestaltung kommt es für den Träger darauf an, dass die Leistungen des Krankenhauses umsatzsteuerfrei sind oder umsatzsteuerpflichtig, letzteres insbesondere wenn in erheblichem Umfang Vorsteuer auf Investitionen oder Eingangsleistungen geltend gemacht worden sind oder geltend gemacht werden.

Der Gesetzgeber hat mit Wirkung zum 1. Januar 2009 die maßgeblichen Vorschriften in § 4 Nr. 14 sowie 16 UStG grundlegend geändert. Seit dem 1. Januar 2009 liegen umsatzsteuerfreie Leistungen – einschließlich der „eng verbundenen Umsätze“ – nur dann vor, wenn das jeweilige Krankenhaus eine Zulassung nach SGB V besitzt. In der Fassung des UStG bis zum 31. Dezember 2009 wurde demgegenüber nicht auf das SGB V zurückgegriffen, sondern vielmehr auf § 67 AO und damit mittelbar auf das Krankenhausentgeltgesetz und die Bundespflegesatzverordnung. Gemäß § 67 Abs. 2 AO gilt ein Krankenhaus auch dann als Zweckbetrieb, wenn es zwar nicht in den Anwendungsbereich des Krankenhausentgeltgesetzes oder der Bundespflegesatzverordnung fällt, aber mindestens 40 % der jährlichen Belegungstage oder Berechnungstage auf Patienten entfallen, bei denen für die Krankenhausleistungen kein höheres Entgelt als nach Abs. 1 (d.h. Krankenhausentgeltgesetz bzw. Pflegesatzverordnung) berechnet werden. Die Verweisung von § 4 Nr. 16 UStG a.F. auf § 67 AO hatte den „Charme“, dass auch Krankenhäuser in privater Trägerschaft gemäß § 67 Abs. 2 AO in den Genuss der Umsatzsteuerbefreiung kamen.

Infolge der Verweisung der Abgabenordnung auf das Krankenhausentgeltgesetz bzw. die Bundespflegesatzverordnung nahm das Steuerrecht auch an dem Schicksal der verschiedenen „Gesundheitsreformen“ – mittelbar – teil. Ursprünglich ging der Gesetzgeber sowohl der Abgabenordnung als auch der unterschiedlichen „Bundespflegesatzverordnungen“ davon aus, dass es keine medizinischen Wahlleistungen gebe, sondern nur nichtmedizinische Wahlleistungen – insbesondere das Einzelzimmer sowie die Chefarztbehandlung. Die 40/60 %-Grenze gemäß § 67 Abs. 2 AO wurde daher in den Betriebsprüfungen zunächst nur an Hand der nichtärztlichen Wahlleistungen geprüft. Die Betriebsprüfungen sind infolge der verschiedenen Gesundheitsreformen dazu übergegangen, auch ärztliche Wahlleistungen in den Anwendungsbereich der 40/60 % Grenze mit aufzunehmen, sodass auch Patienten mit ärztlichen Wahlleistungen nicht mehr unter die 40 %-Gruppe fielen. Der BFH hat dieser Praxis in der hier zu besprechenden Entscheidung Einhalt geboten.

Entscheidung:

In der Entscheidung war der Kläger Organträger zweier GmbHs. Eine GmbH betrieb eine Kurklinik zur Gesundheitsfürsorge und Rehabilitation, die andere GmbH eine Klinik für plastische Chirurgie, in der erektile Dysfunktion (organische Impotenz) behandelt wurde. Der Kläger behandelte die Leistungen der beiden Klinik-GmbHs zunächst als umsatzsteuerpflichtig, später aber als umsatzsteuerfrei. Das zuständige Finanzamt war – nach mehreren Prüfungen – anderer Auffassung und nahm aufgrund der erheblichen ärztlichen Wahlleistungen keine Umsatzsteuerfreiheit gemäß § 4 Nr. 16 UStG a.F. i.V.m. § 67 Abs. 2 AO an. Das Finanzgericht wies die Klage des Organträgers ab. Die Revision des Klägers beim BFH hatte Erfolg.

Der BFH wies in der Entscheidung darauf hin, dass für die Unterscheidung der 40/60%-Grenze gemäß § 67 Abs. 2 AO nur nichtmedizinische Wahlleistungen – insbesondere Chefarztbehandlung und Zimmerbelegung – maßgeblich seien. Die ärztlichen Wahlleistungen seien nicht zu berücksichtigen. Der BFH begründete dies mit der richtlinienkonformen Auslegung des UStG. Nach Art. 13 Teil a Abs. 1 b der Richtlinie 77/388/EWG sollen Krankenhäuser in nicht öffentlicher Trägerschaft mit Krankenhäusern in öffentlicher Trägerschaft gleichgestellt werden, wenn beide Krankenhäuser „in sozialer Hinsicht vergleichbar seien“. Bei richtlinienkonformer Auslegung des nationalen Rechts könne daher nicht auf medizinische Wahlleistungen zurückgegriffen werden, sondern nur auf nichtmedizinische Wahlleistungen, da es nur insoweit auf eine „soziale Vergleichbarkeit“ von Krankenhäusern in öffentlich-rechtlicher oder privater Trägerschaft ankomme. Medizinische Wahlleistungen könnten schon deshalb nicht als Maßstab herangezogen werden, da bestimmte medizinische Wahlleistungen, insbesondere medizinische Alternativbehandlungen, die von Krankenkassen (noch) nicht übernommen werden, steuerfreie Krankenhaus- oder Heilbehandlungen darstellen.

Fazit:

Für die 40/60 %-Grenze gemäß § 4 Nr. 16 UStG a.F. i.V.m. § 67 AO kommt es ausschließlich auf nicht ärztliche Wahlleistungen an. Da die Betriebsprüfungen in den nächsten Jahren umsatzsteuerliche Fragen im Wesentlichen noch nach dem alten Recht behandeln werden, können sich Krankenhäuser in privater Trägerschaft auf die Entscheidung des BFH in den Betriebsprüfungen sowie in nachfolgenden Rechtsbehelfsverfahren berufen.

Auszeichnungen

• „Häufig empfohlen wird Andreas Jahn, Steuer­recht“
  (JUVE Handbuch Wirtschafts­kanz­leien 2022/2023)

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• „Häufig empfohlen wird Andreas Jahn, Steuer­recht“
  (JUVE Handbuch Wirtschafts­kanz­leien 2017-2021)