Umsatzsteuerrechtliche Organschaft: Anforderungen an die organisatorische Eingliederung  

I.       Worum es geht – die umsatzsteuerliche Organschaft

Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (= umsatzsteuerliche Organschaft).

Gemeinschaftsrechtlich beruht diese Vorschrift auf Art. 4 Abs. 4 Unterabs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art 11 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie[1]. Danach können die Mitgliedstaaten im Inland ansässige Personen, die zwar rechtlich unabhängig, aber durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen Steuerpflichtigen behandeln. Dementsprechend setzt die nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG erforderliche Eingliederung in ein anderes Unternehmen ein Verhältnis der Über- und Unterordnung zwischen einer Organgesellschaft als „untergeordneter Person“ und dem sog. Organträger voraus.

Wie aber sind die Anforderungen an eine ausreichende Eingliederung?

Werden hier in der Konstruktion einer Organschaft Fehler gemacht und deckt das Finanzamt diese auf, drohendem Steuernachforderungen für mitunter mehrere Jahre, wie auch im jüngst entschiedenen Fall.

II.      Der Fall

Gesellschafter der klagenden „Organgesellschaft“ O-GmbH waren die „Organträgerin“ M-GmbH zu 51 %. und Herr R zu 49 %. Die Stimmrechte entsprachen den Beteiligungsverhältnissen. Alleiniger Geschäftsführer der O-GmbH war Herr R; Geschäftsführer der M-GmbH waren B und H. Zudem wurde R zum Prokuristen der M-GmbH bestellt.

Nach dem Gesellschaftsvertrag der O-GmbH waren Gesellschafterbeschlüsse mit einfacher Stimmenmehrheit zu fassen. Bestellung, Abberufung und Entlastung von Geschäftsführern sowie der Abschluss, die Änderung und die Aufhebung von Anstellungsverträgen mit der Geschäftsführung bedurften der Zustimmung aller Gesellschafter.

Die Gesellschaften gingen zunächst davon aus, dass die O-GmbH umsatzsteuerrechtlich Organgesellschaft der M-GmbH sei. Demgegenüber ging das Finanzamt drei Jahre später davon aus, dass von Anfang an keine Organschaft bestanden habe. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

III.     Die Entscheidung

Der BFH wies die Revision der O-GmbH zurück, weil sie von Anfang an nicht in die M-GmbH organisatorisch eingegliedert war (BFH-Urteil vom 07.07.2011, V R 53/10).

1.         Voraussetzung der umsatzsteuerlichen Organschaft im Einzelnen

a)        Finanzielle Eingliederung

Eine finanzielle Eingliederung der Organgesellschaft in das Unternehmen des Organträgers liegt nach ständiger Rechtsprechung des BFH vor, wenn der Organträger unmittelbar oder mittelbar in einer Weise an der Organgesellschaft beteiligt ist, dass er seinen Willen durch Mehrheitsbeschlüsse durchsetzen kann. Maßgebend ist insoweit die Stimmenmehrheit.

b)        Wirtschaftliche Eingliederung

Für die wirtschaftliche Eingliederung i.S. von § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG müssen die Unternehmensbereiche von Organträger und Organgesellschaft miteinander verflochten sein. Dabei kann die wirtschaftliche Eingliederung auf entgeltlichen Leistungen des Mehrheitsgesellschafters (Organträger) gegenüber seiner Tochtergesellschaft (Organgesellschaft) beruhen, wenn diesen für das Unternehmen der Organgesellschaft mehr als nur unwesentliche (geringfügige) Bedeutung zukommt. Es ist dann im Regelfall davon auszugehen, dass der Organträger aufgrund derartiger Leistungen auf die Organgesellschaft Einfluss nehmen kann, für ihn auch aufgrund der Möglichkeit zur Beendigung dieser Leistungsbeziehung eine „beherrschende Stellung“ besteht.

c)        Organisatorische Eingliederung

Die organisatorische Eingliederung setzt voraus, dass der Organträger die mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung der Tochtergesellschaft in der laufenden Geschäftsführung wahrnimmt, wobei er die Organgesellschaft durch die Art und Weise der Geschäftsführung beherrschen muss. Der Organträger muss durch organisatorische Maßnahmen sicherstellen, dass in der Organgesellschaft sein Wille auch tatsächlich ausgeführt wird.

Die organisatorische Eingliederung besteht zwischen zwei GmbHs insbesondere bei einer Personenidentität in den Geschäftsführungsorganen der beiden Gesellschaften. Darüber hinaus kann sich die organisatorische Eingliederung auch aus einer (teilweisen) personellen Verflechtung über die Geschäftsführungsorgane ergeben, wenn dem Organträger eine Willensdurchsetzung in der Geschäftsführung der Organgesellschaft möglich ist. Sind für die Organ-GmbH z.B. mehrere einzelvertretungsberechtigte Geschäftsführer bestellt, reicht es aus, dass zumindest einer von ihnen auch Geschäftsführer der Organträger-GmbH ist, der Organträger über ein umfassendes Weisungsrecht gegenüber der Geschäftsführung der Organ-GmbH verfügt und zur Bestellung und Abberufung aller Geschäftsführer der Organ-GmbH berechtigt ist (vgl. § 46 Nr. 6 GmbHG).

2.         Keine organisatorische Eingliederung im Streitfall

Diese Voraussetzungen der organisatorischen Eingliederung sah der BFH nicht als erfüllt an. Denn zwischen den Geschäftsführungsorganen der O-GmbH und der M-GmbH bestand keine Personalunion, da der einzige Geschäftsführer der O-GmbH (Herr R) nicht auch bei der M-GmbH geschäftsführungsbefugt war.

Dass die M-GmbH als Mehrheitsgesellschafter in der Gesellschafterversammlung der O-GmbH gegenüber der Geschäftsführung O-GmbH weisungsbefugt war, reicht ohne zusätzliche personelle Verflechtung über die Geschäftsführung der Klägerin nicht aus.

Zwar soll es für die eine organisatorische Eingliederung begründende personelle Verflechtung genügen, dass der oder die Geschäftsführer der Organgesellschaft zugleich leitende Mitarbeiter des Organträgers sind. Das schloss der BFH in der hier gegebenen Konstellation allerdings aus:

„Die mögliche Berücksichtigung leitender Mitarbeiter des Organträgers bei der organisatorischen Eingliederung beruht jedoch auf der Annahme, dass der leitende Mitarbeiter des Organträgers dessen Weisungen bei der Geschäftsführung der Organgesellschaft aufgrund eines zum Organträger bestehenden Anstellungsverhältnisses und einer sich hieraus ergebenden persönlichen Abhängigkeit befolgen wird und er bei weisungswidrigem Verhalten vom Organträger als Geschäftsführer der Organgesellschaft abberufen werden kann.“.

Im Streitfall begründete die Erteilung einer Prokura bei der M-GmbH für Herrn R, den Geschäftsführer der O-GmbH, danach keine organisatorische Eingliederung. Denn die M-GmbH konnte nach den besonderen Verhältnissen des Streitfalls ihren Willen gegenüber ihrem Prokuristen R bei der Geschäftsführung der O-GmbH bereits deshalb nicht durchsetzen, weil R als Gesellschafter der O-GmbH nach deren Satzung – und damit entgegen § 46 Nr. 5 i.V.m. § 47 Abs. 1 GmbHG – nicht gegen seinen Willen als Geschäftsführer der O-GmbH durch Mehrheitsbeschluss in der Gesellschafterversammlung abberufen werden konnte.

Merke:

Die organisatorische Eingliederung setzt die Möglichkeit der Beherrschung in der laufenden Geschäftsführung voraus. Dies erfordert ein uneingeschränktes Abberufungsrecht, das nicht nur bei Vorliegen eines wichtigen Grundes besteht.

IV.     Fazit

Bei der Gestaltung einer organisatorischen Eingliederung im Rahmen einer umsatzsteuerlichen Organschaft ist sorgfältig darauf zu achten, die Beherrschung der Geschäftsführung der Organgesellschaft sicherzustellen.

Nicht ausreichend sind insbesondere,

• das mit der finanziellen Eingliederung einhergehende Weisungsrecht durch Gesellschafterbeschluss,
• eine vertragliche Pflicht zur regelmäßigen Berichterstattung über die Geschäftsführung,
• Zustimmungsvorbehalte zugunsten der Gesellschafterversammlung z.B. aufgrund einer Geschäftsführungsordnung,
• Verpflichtung zur Einholung von Weisungen,
• das bloße Recht zur Bestellung oder Abberufung von Geschäftsführern ohne weiter gehende personelle Verflechtung über das Geschäftsführungsorgan.

Der Senat ließ ausdrücklich offen, ob er an seiner bisherigen Rechtsprechung[2] festhält, nach der sich die organisatorische Eingliederung – ohne Möglichkeit zur Willensdurchsetzung – auch daraus ergeben kann, dass eine vom Organträger abweichende Willensbildung in der Organgesellschaft ausgeschlossen ist.

Auszeichnungen

• „Häufig empfohlen wird Andreas Jahn, Steuer­recht“
  (JUVE Handbuch Wirtschafts­kanz­leien 2022/2023)

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• „Häufig empfohlen wird Andreas Jahn, Steuer­recht“
  (JUVE Handbuch Wirtschafts­kanz­leien 2017-2021)