22.07.2004 -

Nach Maßgabe des § 22 Nummer 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes unterliegen „Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen“ der Einkommensteuer. Der Bundesfinanzhof hat – unter ausdrücklicher Abweichung von seiner bisherigen Rechtsprechung – entschieden, dass die Steuerbarkeit zu verneinen ist, wenn es sich bei den wiederkehrenden Bezügen um Unterhaltsleistungen handelt, die eine in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige Person von ihrem im Ausland wohnenden geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten erhält.

Im Streitfall war der Ehemann der Klägerin nach der Trennung der Eheleute unter Aufgabe seines inländischen Wohnsitzes nach Monaco umgezogen und hatte von dort regelmäßige Unterhaltszahlungen geleistet. Das Finanzamt besteuerte diese in voller Höhe als „wiederkehrende Bezüge“ mit der Begründung, dass das Gesetz Unterhaltsleistungen nur dann steuerfrei stelle, wenn auch der Geber unbeschränkt steuerpflichtig sei. Das ist dann der Fall, wenn der Geber einen Wohnsitz in Deutschland hat (§ 22 Nummer 1 Satz 2 Einkommensteuergesetz).

Der Bundesfinanzhof hat jedoch entschieden, dass für sämtliche Unterhaltsleistungen, die ein unbeschränkt Steuerpflichtiger von seinem geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten bezieht, die allgemeine Regelung des § 22 Nummer 1 Einkommensteuergesetz keine Gültigkeit besitzt und die Leistungen nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegen (BFH-Urteil vom 31.3.2004, Az. X R 18/03).

 

Auszüge aus der Begründung:

„Die steuerliche Erfassung von Einkünften eines unbeschränkt Steuerpflichtigen aus Unterhaltsleistungen, die er von seinem geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten erhält, ist abschließend in § 22 Nr. 1a EStG geregelt. Dies folgt aus der gesetzlichen Systematik.

aa) § 22 Nr. 1a EStG zählt zu den sonstigen Einkünften die „Einkünfte aus Unterhaltsleistungen, soweit sie nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 vom Geber abgezogen werden können“. Die in Bezug genommene Norm des § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG lässt Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten in begrenzter Höhe zum Sonderausgabenabzug zu, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt.

Der Regelungsbereich des § 22 Nr. 1a EStG – und damit der Bereich, in dem die Vorschrift als Spezialregelung allgemeinere Normen verdrängt (zum systematischen Verhältnis allgemeiner und spezieller Normen zueinander: Röhl, Allgemeine Rechtslehre, 2. Aufl. 2001, S. 571; Birk in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., § 4 AO 1977 Rn. 364, Stand November 1997) – umfasst damit sämtliche Unterhaltsleistungen, die ein unbeschränkt Steuerpflichtiger von seinem geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten bezieht. In Fällen, in denen zwar dieser Regelungsbereich des § 22 Nr. 1a EStG eröffnet ist, eine Besteuerung der Unterhaltsbezüge aber mangels Erfüllung der Voraussetzungen für den korrespondierenden Sonderausgabenabzug tatsächlich nicht stattfindet, kann die Steuerpflicht der Bezüge nicht auf die verdrängte Regelung des § 22 Nr. 1 EStG gestützt werden. Dies gilt, ohne dass dazu bisher abweichende Auffassungen vertreten worden wären, etwa für Unterhaltsleistungen, bei denen es wegen fehlender Zustimmung des Empfängers nicht zu einem Sonderausgabenabzug kommt; ebenso für Unterhaltsleistungen, die über den Höchstbetrag des § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG hinaus gehen.

bb) Nichts anderes kann gelten, wenn der Unterhaltsverpflichtete den Sonderausgabenabzug deshalb nicht in Anspruch nehmen kann, weil er beschränkt steuerpflichtig ist und § 50 Abs. 1 Satz 5 EStG 1990 (§ 50 Abs. 1 Satz 4 EStG 1999/2003) die Anwendung des § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG auf beschränkt Steuerpflichtige ausschließt. Denn auch hier ist der Regelungsbereich des § 22 Nr. 1a EStG zunächst eröffnet, weil es sich um Unterhaltsleistungen zwischen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden Ehegatten handelt. Weder § 22 Nr. 1a EStG noch die dort in Bezug genommene Norm des § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG machen die steuerliche Erfassung von Unterhaltsleistungen beim Empfänger von der Art der Steuerpflicht des Gebers abhängig. Die Nichtsteuerbarkeit der Unterhaltsleistungen beim Empfänger folgt in diesen Fällen – entsprechend den Tatbestandsvoraussetzungen des § 22 Nr. 1a EStG – daraus, dass sie vom Geber (in diesem Fall wegen § 50 Abs. 1 Satz 5 EStG 1990) nicht nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG abgezogen werden können. Gesichtspunkte, die es nahe legen würden, für diesen Fall der Nichterfüllung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 22 Nr. 1a EStG – anders als in den dargestellten vergleichbaren Fällen – auf die allgemeine Regelung über die Besteuerung wiederkehrender Bezüge zurückzugreifen, sind nicht ersichtlich (vgl. dazu auch unten c). Insbesondere kann der erkennende Senat der Auffassung des FA, das § 22 Nr. 1a EStG als Ausnahmeregelung zu § 22 Nr. 1 Satz 2 Halbsatz 1 EStG ansehen will, nicht beitreten: § 22 Nr. 1a EStG ist für seinen Regelungsbereich vielmehr im Ganzen eine Spezialregelung zu § 22 Nr. 1 EStG.“

(Mitgeteilt von RA & StB Andreas Jahn)

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