Vorsicht: Steuerlich nachteilige verdeckte Gewinnausschüttung bei Spenden einer Körperschaft – hier einer GmbH – an Kirchengemeinden

Der Fall

Die Beteiligten stritten darüber, ob Spenden der Klägerin (eine GmbH) an eine Religionsgemeinschaft als verdeckte Gewinnausschüttungen i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) zu behandeln sind.

Die GmbH tätigte in den Streitjahren Zuwendungen zur Förderung kirchlicher oder sonstiger gemeinnütziger Zwecke in Höhe von insgesamt 246 763 DM an verschiedene Freie evangelische Gemeinden, an den Bund Freier evangelischer Gemeinden sowie an eine mit diesem verbundene Organisation. Die Zahlungen erfolgten überwiegend in monatlich gleich bleibenden Beträgen. Die Klägerin selbst erzielte in den genannten Jahren zumeist Gewinne im sechsstelligen Bereich, im Streitjahr 2001 wurde ein Verlust von fast 400 000 DM erwirtschaftet.

Die Klägerin machte die Zuwendungen, für die sie jeweils Spendenbescheinigungen erhalten hatte, nach Maßgabe des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG als Betriebsausgaben geltend. Dem folgte das Finanzamt insoweit nicht, als es Zahlungen an zwei Freie evangelische Gemeinden sowie an den Bund Freier evangelische Gemeinden nicht einkommensmindernd berücksichtigte. Die deshalb erhobene Klage hat das Finanzgericht Köln abgewiesen

Der BFH bestätigt nunmehr dieses abweisende Urteil.

Die Begründung

Das FG hat nach Auffassung des BFH die Zahlungen der Klägerin an die verschiedenen Kirchengemeinden ohne Rechtsfehler als verdeckte Gewinnausschüttungen beurteilt und deshalb nicht zum steuermindernden Abzug zugelassen.

Nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG sind in den dort bestimmten Grenzen Aufwendungen einer Kapitalgesellschaft zur Förderung mildtätiger oder kirchlicher Zwecke einkommensmindernd abziehbar. Diese Regelung gilt jedoch nur „vorbehaltlich des § 8 Abs. 3“ KStG, woraus folgt, dass von § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG erfasste Aufwendungen zugleich verdeckte Gewinnausschüttungen i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG sein können und in diesem Fall das Einkommen der Kapitalgesellschaft nicht mindern dürfen.

Verdeckte Gewinnausschüttungen in diesem Sinne sind u.a. alle bei einer Kapitalgesellschaft eingetretenen und durch das Gesellschaftsverhältnis veranlassten oder mitveranlassten Vermögensminderungen oder verhinderten Vermögensmehrungen, die sich auf den Unterschiedsbetrag i.S. des § 4 Abs. 1 des EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG auswirken, nicht auf einer offenen Ausschüttung beruhen und zu einem sonstigen Bezug des Gesellschafters i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG führen können. Dabei ist eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis u.a. dann anzunehmen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vorteil zuwendet, den sie unter ansonsten vergleichbaren Umständen einem Gesellschaftsfremden nicht zugewendet hätte. Maßstab für den hiernach anzustellenden Fremdvergleich ist das Handeln eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters, der gemäß § 43 Abs. 1 GmbHG die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes anwendet.

Der BFH hat wiederholt entschieden, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegen kann, wenn eine Kapitalgesellschaft im ausschließlichen Interesse ihres Gesellschafters ein verlustträchtiges Geschäft tätigt; entscheidend sei auch hier wiederum, ob die Gesellschaft einen Vermögensnachteil in Kauf nimmt, den ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter nicht in Kauf genommen hätte und der deshalb ohne das Hinzutreten des Gesellschafterinteresses nicht eingetreten wäre. Derselbe Gedanke müsse maßgeblich sein, wenn es um die steuerrechtliche Beurteilung von Zuwendungen geht, die eine Kapitalgesellschaft einer gemeinnützigen Organisation gewährt.

Vor diesem Hintergrund folgt der Senat nicht der im Schrifttum vertretenen Ansicht, dass eine solche Zuwendung generell keine verdeckte Gewinnausschüttung i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG sein könne, wenn sie aus der Sicht des Leistenden eine Spende darstelle.

Zwar werden Spenden typischerweise aus einer ideellen Nähe des Spenders zum Empfänger heraus geleistet, weshalb der praktische Anwendungsbereich des § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG allzu sehr eingeschränkt würde, wenn allein aus der Identifikation des Gesellschafters mit den Zielen des Begünstigten eine Veranlassung der Spende durch das Gesellschaftsverhältnis und in der Folge das Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung abgeleitet würde. Andererseits würde jedoch eine Handhabung, die allein auf das Vorliegen einer Spendenmotivation abstellt, den in § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG vorgegebenen Vorrang des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG weitgehend aushöhlen.

Das könne ebenfalls nicht richtig sein, meint der BFH, weshalb eine Spende jedenfalls dann als verdeckte Gewinnausschüttung gewertet werden könne, wenn sie durch ein besonderes Näheverhältnis zwischen dem Empfänger und dem Gesellschafter der spendenden Kapitalgesellschaft veranlasst ist

Ob das Handeln einer Kapitalgesellschaft durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mitveranlasst ist, muss im gerichtlichen Verfahren in erster Linie das FG anhand aller Umstände des konkreten Einzelfalls beurteilen. Diese Umstände sah der BFH hier als gegeben an (BFH-Beschluss vom 19.12.2007, Az. I R 83/06).

Hinweis:         Sollen verdeckte Gewinnausschüttungen anlässlich von Spenden zur Förderung kirchlicher oder sonstiger gemeinnütziger Zwecke vermieden werden, ist als Lehre aus der vorliegenden BFH-Entscheidung darauf zu achten, keine regelmäßigen Dauerspenden aus dem betrieblichen Bereich zu gewähren, zumal, wenn diese auch in Verlustphasen geleistet werden. Zudem ist an eine breitere Streuung der Spenderadressaten zu achten.

Auszeichnungen

• „Häufig empfohlen wird Andreas Jahn, Steuer­recht“
  (JUVE Handbuch Wirtschafts­kanz­leien 2022/2023)

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• „Häufig empfohlen wird Andreas Jahn, Steuer­recht“
  (JUVE Handbuch Wirtschafts­kanz­leien 2017-2021)