Das FG Düsseldorf hat am 30. Mai 2010 wegen des großen Interesses an der Entscheidung das Urteil des – heute nicht mehr existenten – 18. Senats des Finanzgerichts Düsseldorf vom 04.08.2006 (18 K 2736/04 E) veröffentlicht. Das immer noch aktuelle Urteil beleuchtet einen Aspekt der steuerlichen Behandlung von Vergütungsmodellen im Profisport, hier dem bezahlten Profi-Fußball.

Der Fall

Der klagende Fußballprofi erzielte in den Streitjahren Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Lizenzfußfallspieler beim „A“- Verein. Er erhielt ein monatliches Grundgehalt und verschiedene Prämien, u.a. folgende:

• Eine Jahresleistungsprämie (Tantieme), die als Abschlag pro Einsatz in Meisterschaftsspielen gezahlt wurde (Einsatzprämie) und ihrer Höhe nach abhängig von der Ligazugehörigkeit und dem Einsatz in der ersten oder zweiten Halbzeit war.
• Eine Punkteprämie, die jeweils zu Beginn der Saison mit dem Vertreter der Mannschaft vereinbart wurde. Die Punkteprämie war abhängig vom Spielergebnis. Sie wurde an die Lizenzspieler gezahlt, die zum Mannschaftskader am Spieltag gehörten.

Eine vertragliche Regelung der Arbeitszeit bestand nicht. Die Spiele fanden u.a. dienstags und freitags um 19 Uhr, sonntags und samstags um 15 Uhr und montags um 20:15 Uhr statt. Der Arbeitgeber [Verein] behandelte Gehalt und Prämien als lohnsteuerpflichtigen Arbeitslohn.

Der Kläger hingegen machte geltend, von dem Bruttoarbeitslohn entfielen größere Anteile auf steuerfreie Lohnzuschläge. Begründung:

• Der Zeitaufwand pro Spieltag betrage acht Stunden. Die Mannschaft treffe sich zu Meisterschafts- und Pokalheimspielen ca. vier Stunden vor der Anstoßzeit zur Spielvorbereitung. Nach dem Spiel vergingen zwecks medizinischer Behandlung und einschließlich der Waschzeiten ca. zwei weitere Stunden. Bei Auswärtsspielen sei der Zeitaufwand erheblich höher anzusetzen; es werde meistens einen Tag vor dem Auswärtsspiel angereist.
• Die Einsatz- und Punkteprämien, sofern die Arbeitszeit auf Sonn- oder Feiertage bzw. Nachtarbeitszeiten entfalle, seien nach § 3b EStG steuerfrei seien. Die Punkteprämie stünde erst nach dem Spiel fest, so dass alle Punkteprämien zur Nachtzeit oder an Sonntagen erspielt worden seien.

Die Entscheidung

Die Klage war unbegründet. An den Kläger sind keine Lohnzuschläge für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit im Sinne des § 3b EStG gezahlt worden. Nach § 3b EStG sind Zuschläge, die für tatsächlich geleistete Sonntags-, Feiertags- oder Nachtarbeit neben dem Grundlohn gezahlt werden, unter weiteren Voraussetzungen steuerfrei. Der Kläger hat zwar unstreitig Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit im Sinne des § 3b Abs. 2 S. 2 und 3 EStG geleistet. Die Einsatz- und Punkteprämien stellen auch grundsätzlich Zulagen neben dem Grundlohn dar. Darüber hinaus setzt § 3b EStG jedoch voraus, dass die Zuschläge gerade die mit den ungünstigen Arbeitszeiten verbundenen Erschwernisse vergüten sollen. Und daran fehlte es im Streitfall.

Für die Zweckbestimmung der Zulagen kommt es nicht auf die vertragliche Bezeichnung der Zulage oder ihre ausdrückliche betragsmäßige Festlegung an, sondern darauf, ob aus der vertraglichen Grundlage ein Zuschlag für den steuerfreien Erschwernisgrund dem Grunde und der Höhe nach abgeleitet werden kann. Im Einzelnen ist wie folgt zu unterscheiden:

Einsatzprämie/ Jahresleistungsprämie

Die Einsatzprämie knüpft zwar an einen bestimmten Spiel-Einsatz eines Spielers an und hat im weitesten Sinne einen Bezug zu den Arbeitszeiten eines Fußballspielers. Einen Zusammenhang zwischen der Prämienzahlung und der tatsächlichen Arbeit zu den nach § 3b EStG begünstigten Zeiten konnte das FG Düsseldorf allerdings nicht feststellten.

• Die Einsatzprämie wird unabhängig davon gezahlt, ob bzw. in welchem Umfang ein Spiel zu den nach § 3b EStG begünstigten Zeiten stattgefunden hat.
• Die Spiele haben nicht ausschließlich oder nahezu ausschließlich zu den nach § 3b EStG begünstigten Zeiten stattgefunden.
• Die Einsatzprämie dient erkennbar als Leistungsanreiz für die Spieler und hat grundsätzlich nichts mit den ungünstigen Arbeitszeiten zu tun.

Es fehlt daher an der gem. § 3b EStG vorausgesetzten Zweckbestimmung eines Zuschlags, die mit den ungünstigen Arbeitszeiten verbundene Erschwernis zu vergüten.

Punkteprämie

Erst recht die Punkteprämie weist keine Bezüge zu den ungünstigen Arbeitszeiten auf. Sie wird nicht wegen der ungünstigen Arbeitszeit gezahlt und ist kein Zeitzuschlag, sondern wird vielmehr für einen Erfolg des Spielers bzw. der Mannschaft gezahlt. Denn die Punkteprämien werden regelmäßig – wie die Einsatzprämie – vollkommen unabhängig von der Dauer oder zeitlichen Lage der Spiele an Sonn- oder Feiertagen bzw. zur Nachtzeit gezahlt. Auch insofern steht der Gesichtspunkt des Leistungsanreizes eindeutig im Vordergrund.

Soweit der Kläger demgegenüber darauf hinweist, dass das Spielergebnis erst nach Spielende und damit, sofern nicht ohnehin an Sonn- oder Feiertagen, so doch jedenfalls erst zur Nachtzeit i.S.d. § 3b Abs. 2 EStG feststehe, so kann dies nach der zutreffenden Auffassung des FG Düsseldorf nicht zu einem anderen Ergebnis führen. Aus dem Umstand, dass die fraglichen Spiele zur Nachtzeit endeten, folgt nicht, dass die Punkteprämie für Feiertags-, Sonntags- und Nachtarbeit gezahlt wurden. Für die Punkteprämie ist es grundsätzlich unerheblich, wann das Spiel stattfand oder endete.

Und einen Tropfen Wasser in den Wein der steuerlichen Gestalter gießt das FG Düsseldorf abschließend auch noch:

„Eine nachträgliche rechnerische Ermittlung der Zeiten, die nach § 3b EStG begünstigt sind, und eine entsprechende Aufteilung der Prämien kann die Vereinbarung von besonderen Zulagen für die gesetzlich privilegierten Erschwernisgründe neben dem Grundlohn nicht ersetzen.“

Auszeichnungen

• „Häufig empfohlen wird Andreas Jahn, Steuer­recht“
  (JUVE Handbuch Wirtschafts­kanz­leien 2022/2023)

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• „Häufig empfohlen wird Andreas Jahn, Steuer­recht“
  (JUVE Handbuch Wirtschafts­kanz­leien 2017-2021)